Tax & Law (세금과 법률) 변호사(Korea, U.S.A. IL.) 이재욱 taxnlaw.co.kr
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[TAX & LAW] 변호사 이재욱

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↓   외국법인에 대한 법인세의 과세

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1. 과세 개요

            


가. 외국법인의 의의

⑴ 법인세법은 법인을 내국법인과 외국법인으로 크게 분류하고 있는데, 내국법인이란 국내에 본점 또는 주사무소를 둔 법인을 말하며 외국법인이란 외국에 본점 또는 주사무소를 둔 법인을 말합니다.(법인세법 제1조)
설립등기를 함으로써 설립되도록 규정되어 있으므로 상법, 민법 등 국내법률에 의하여 설립된 법인은 모두 내국법인이며 외국의 법률에 의하여 설립된 법인은 외국법인이라고 할 수 있습니다.
⑵ 외국법인은 영리외국법인과 비영리외국법인으로 구분할 수 있는데, 비영리외국법인이란 외국의 정부 지방자치단체 및 법인으로 보는 단체와 영리를 목적으로 하지 아니하는 외국법인을 말합니다.(법인세법 제1조 제4호)
여기에서 '영리를 목적으로 하지 아니하는 외국법인'이란 외국에서의 설립근거 법률에 관계없이 외국법인의 국내활동의 '영리성'유무를 기준으로 판단합니다.(외인 1264, 37-3441, 84. 10. 27)
⑶ 그러므로 외국법인이라 함은 일반적으로 영리외국법인을 말하는 것이나 넓은 의미로는 비영리외국법인을 포함하는 개념으로도 사용됩니다.



나. 외국법인에 대한 법인세 과세의 주요 근거법

외국법인에 대한 법인세 과세문제는 법인세법, 국제조세조정에관한법률 외국인투자촉진법, 조세특례제한법 등과 조세조약에서 규정하고 있어 그 체계가 복잡하므로 이들 법률 및 조약에서의 외국 법인에 대한 과세 규정을 알아야 합니다.
⑴ 법인세법
외국법인의 법인세에 대하여는 법인세법 제4장(외국법인의 각 사업연도의 소득에 대한 법인세:제91조∼제98조의4)에서 규정하고 있으며, 법인세법상의 내국법인에 대한 규정의 많은 부분이 외국법인에게도 그대로 준용됩니다.
(법인세법 제91조 제1항, 제97조 제1항)
⑵ 국제조세조정에관한법률
국제거래와 관련된 이전가격과세제도, 과소자본과세제도, 조세피난처 등 조세회피 방지를 위한 내용 및 조세 협력 등이 규정되어 있습니다.
⑶ 조세조약
조세조약은 국내법률과 같은 위치로 보며(헌법 제6조 제1항), 후술하는 바와 같이 국내세법보다 우선 적용(특별법 우선의 원칙)되므로 그 내용의 파악이 중요합니다.
그러나 조세조약은 체약국간의 거래에서 발생되는 소득에 대한 과세권을 양국에 어떻게 배분할 것인지에 관하여 일반적이고 원칙적인 내용만을 규정하고 있으므로 조세조약에서 규정하고 있지 않은 사항과 그 조약의 시행에 관한 구체적 절차에 대하여는 국내세법을 따르는 것입니다.
⑷ 조세특례제한법
조세특례제한법에서는 외국법인의 조세감면 및 그 절차 등이 주로 규정되어 있습니다.
⑸ 외국인투자촉진법
외국인투자촉진법에서는 외국인투자법인의 투자신고, 외국인투자기업의 등록 및 신고된 사업외의 사업영위 상황보고 등이 규정되어 있습니다.



다. 외국법인의 법인세과세상 요점

⑴ 국내원천소득 해당여부
외국법인은 법인세법 제93조에 규정된 {국내원천소득}에 대하여만 우리나라에서 법인세 납세의무를 갖는 것이므로 '국내원천소득에 해당하는가'의 여부를 먼저 파악하여야 합니다.
⑵ 조세조약 유무
외국법인에 대한 법인세 과세는 법인세법 등 국내세법의 규정에 의거하는 것이나, 조세조약이 체결된 국가의 외국법인에 있어서 조세조약이 국내세법과 다르게 규정되었다면 그 조세조약의 규정이 우선 적용됩니다.(국제조세조정에관한법률 제28조)
⑶ 면세소득 해당여부
국내원천소득에 해당되더라도 국내세법상 또는 조세조약상 면제되는지의 여부에 따라 면세 또는 과세되는 것입니다.
⑷ 국내사업장에 귀속여부
국내원천소득이 국내사업장에 귀속되는지의 여부에 따라 당해 외국법인의 법인세 과세방법은 크게 달라집니다.
즉 외국법인의 {국내사업장}('고정사업장'이라고도 함)이 있고 그 국내사업장에 '귀속'되는지의 여부에 따라 '신고납부 종합과세'되든가 '원천징수 분리과세'되는 것입니다.





2. 외국법인의 법인세 과세소득의 범위
과세소득별 구분

각 사업연도의 소득

토지 등 양도소득

청산 소득

영리외국법인

국내원천소득

납세의무 있음

납세의무 없음

비영리외국법인

국내원천소득중 수익사업에서 생긴 소득

납세의무 있음

납세의무 없음

⑴ 외국법인은 법인세법 제93조의 규정에 의한 국내원천에서 발생한 소득(이하 '국내원천소득'이라 함)에 대하여 법인세를 납부할 의무가 있으며 비영리외국법인은 국내원천소득 중 법인세법 제3조 제2항 각호 및 동법시행령 제2조 제1항 및 제3항에 규정하는 수익사업 또는 수입에서 생기는 소득에 대해서만 법인세를 납부할 의무가 있습니다.
⑵ 또한 외국법인(비영리외국법인 포함)은 지가상승률이 높은지역으로서 재정경제부령이 정하는 지역에 소재하는 토지 등의 양도소득에 대한 법인세를 추가 납부하여야 하나(법인세법 제95조), 청산소득에 대한 법인세 납세의무는 없습니다.(법인세법 제3조 제1항 단서)



◈ 국내원천소득의 종류(법인세법 제93조)
호 별

소 득 의 종 류

제 1호 소득

제 2호 소득

제 3호 소득

제 4호 소득

제 5호 소득

제 6호 소득

제 7호 소득

제 8호 소득

제 9호 소득

제10호 소득

제11호 소득

이자소득

배당소득

부동산임대소득

선박 항공기 등록된 자동차 건설기계의 임대소득

사업소득

인적용역소득

양도소득

산림소득

사용료소득

유가증권 양도소득

기타소득



3. 법인세 과세방법

가. 법인세법상의 과세방법

⑴ 국내원천소득이 외국법인의 국내사업장에 귀속되거나, 부동산임대소득 또는 산림소득이 있는 외국법인은 종합하여 신고납부하는 과세방법이 적용됩니다.(신고납부)
⑵ 외국법인의 국내사업장에 귀속되지 않는 소득과 부동산임대소득, 산림소득 또는 양도소득 이외의 소득은 그 소득을 지급하는 자가 원천징수하여 납부함으로써 납세의무가 종결됩니다.(원천징수)
다만, 양도소득은 양도하는 외국법인이 신고·납부하여야 합니다.(신고납부)



나. 조세조약이 없는 경우의 과세방법

조세조약이 없는 외국법인에 대하여는 우리나라의 법인세법에 따라 과세하게 됩니다.(홍콩, 대만 등의 국가와는 조세협약이 체결되어 있지 않음)
※홍콩은 주권반환 이후에도 한 중조세조약이 적용되지 아니함
(국일 46500-491, 1997. 7. 18)



◈ 외국법인 과세방법(조세조약이 없는 경우)
국내원천소득의 종류

(법인세법 제93조)

국내사업장 등이

있는 외국법인

국내사업장 등이

없는 외국법인 *

1)
1호 이자소득

        
분리과세 원천징수(25%)

2호 배당소득

        
상동(25%)

3호 부동산임대소득

국내사업장에 귀속되는 소득을 종합 하여 신고납부

----

4호 선박,항공기,등록된 자동차,건설기계의 임대소득

분리과세 원천징수(2%)

5호 사업소득

상동(2%)

6호 인적용역소득

상동(20%)

7호 양도소득

신고납부

8호 산림소득

----

9호 사용료소득

분리과세,원천징수(25%)

10호 유가증권 양도소득

상동(10%,25%)

11호 기타소득

상동(25%)

*1) "국내사업장 등이 있는 외국법인" 이란 국내사업장이 있거나 부동산임대소득 또는 산림소득이 있는 외국법인을 말합니다.(이하 같음)



다. 조세조약이 있는 경우의 과세방법

우리나라와 조세조약이 체결된 국가의 외국법인에 대한 과세방법도 조세조약상 특별한 규정이 없는 한 일반적으로 법인세법상의 과세절차 및 방법에 의하는 것입니다.
다만, {고정사업장이 없으면 사업소득 비과세}, 사업소득은 고정사업장에 귀속되는 분만 과세하는 {귀속주의}, 조세조약상의 일반적 과세원칙 및 {이자 배당 사용료소득에 대한 제한세율 적용} 등의 적용만 상이합니다.



◈ 외국법인에 대한 과세방법의 요약(조세조약이 있는 경우)
국내원천소득의 종류

(법인세법 제93조)

국내사업장 등이 있는 외국법인

국내사업장 등이

없는 외국법인

제5호

사업소득

귀속주의

-국내사업장에 귀속되는 소득만 신고납부 종합과세

- 귀속되지 않는 소득:비과세

비과세

제1호

제2호

제9호

이자소득

배당소득

사용료
소득

국내사업장 귀속분:

사업소득으로 취급되며 조세 조약상

제한세율이 적용되지 아니하고 신고납부 종합과세

국내사업장에 귀속되지 않는 소득:

조세조약상 제한세율을 한도로하여

원천징수 분리과세

조세조약에서

정한 제한

세율을 적용

하여 원천

징수 분리

과세

제3호

제8호

제7호

부 동 산

임대소득

산림소득

양도소득

신고납부 종합과세

――

――

신고납부,

분리과세

제4호



제6호



제10호



제11호

선박 등의
임대소득

인적용역
소 득

유가증권
양도소득

기타소득

국내사업장 귀속분:신고납부 종합

과세

귀속되지 않는 소득:원천징수·분리과세

원천징수,

분리과세





◈ 내국법인과 외국법인의 법인세 납세의무 비교

이와 같이 외국법인은 법인세 납세의무에 있어서 여러 가지 독특한 점이 있는 바, 내국법인과 비교하여 주요한 점을 요약하면 다음과 같습니다.


구 분

내 국 법 인

국내사업장 등이 있는

외국법인

1) 내 외국법인의구분

본점 또는 주사무소가 국내에소재

본점 또는 주사무소가 외국에 소재

2)영리·비영리법인의 구분

설립근거법 기준(민법 등)

국내활동의 영리성 유무

3)납세의무의범위

전세계소득

청산소득

토지 등 양도소득

국내원천소득

토지 등 양도소득

4)과세표준계산

각 사업연도소득-

① 이월결손금(5년내)

② 비과세소득

③ 소득공제액

각 사업연도소득-

① 이월결손금(5년내)

② 비과세소득

③ 상호면세되는 선박, 항공기의 외항소득

5)세액계산



세 율



-일반법인

-조합법인

15%, 1억원초과 27%

12%(조세특례제한법 제72조)

내국법인과 동일

해당없음

세액공제

외국납부세액공제

재해손실세액공제

농업소득세 세액공제

조세특례제한법에 의한 세액공제

일부인정

내국법인과 동일

내국법인과 동일

해당없음

6) 세무협력 의무



① 법인설립신고

설립등기일로부터 2월 이내

국내사업장 설치일, 부동산 임대·산림소득이 있는 날로부터 2월이내

② 원천징수의무

모든 내국법인의 세무협력 의무

내국법인과 동일

③ 지급조서제출

의무

④ 장부의 비치

기장의무

⑤ 계산서작성

교부의무

⑥ 거래명세서

제출의무

⑦ 사업자등록

사업개시일로부터 20일 이내

내국법인과 동일

⑧ 주식이동상황

명세서제출의무

주식등의 변동상황이 있는 법인

해당 없음

7) 기타 특례



자본금

무기장 또는 무신고시 소득 계산방법

등 기

-기준경비율

-동업자권형

(자산-부채)

-기준 경비율

-동업자권형

-조세조약에서 정하는 방법

(배분방법)





라. 외국법인의 사업연도(과세기간)

법령 또는 법인의 정관 . 규칙 등에서 정하는 회계기간으로서 과세기간을 의미하며, 그 기간은 1년을 초과할 수 없습니다. 사업연도는『신고납부 . 종합과세되는 외국법인』에게 그 기간을 한 단위로 하여 법인세가 과세되기 때문에 그 의미가 있는 것이며, 법인세법 제98조 제1항에 의거 원천징수 . 분리과세되는 외국법인에게는 그 의미가 없는 것입니다.


⑴ 정관 등에 사업연도가 정해져 있지 않은 외국법인
법인세법 제94조에서 규정하는 국내사업장이 있는 외국법인으로서 법령 또는 정관 등에 사업연도에 관한 규정이 없는 외국법인은 따로 사업연도를 정하여 국내사업장(지점)설치신고 또는 사업자등록과 함께 납세지 관할세무서장에게 이를 신고하여야 합니다.(법인세법 제6조 제3항)
외국법인이 국내사업장을 가지게 된 때에는 그날부터 2월 이내에 국내사업장(지점)설치신고서를 제출하여야 합니다.(법인세법 제109조 제2항)

⑵ 부동산임대소득, 양도소득, 산림소득을 가지고 있는 경우
국내사업장이 없는 외국법인으로서 법인세법 제93조에 규정하는 국내원천소득인 '부동산임대소득', '양도소득' 또는 '산림소득'이 있는 법인은 따로 사업연도를 정하여 그 소득이 최초로 발생하게 된 날부터 1월 이내에 납세지 관할세무서장에게 이를 신고하여야 합니다.(법인세법 제6조 제4항)

⑶ 사업연도의 변경
사업연도를 변경하고자 하는 외국법인은 그 법인의 직전 사업연도종료일부터 3월 이내에 납세지 관할세무서장에게 이를 신고하여야 합니다. 사업연도를 변경하고자 하는 법인이 신고를 기한내에 하지 아니한 경우에는 그 법인의 사업연도는 변경되지 아니한 것으로 봅니다.(법인세법 제7조 제1항 및 제2항)

⑷ 의제사업연도
가) 사업연도를 신고하지 아니한 경우
국내사업장이 있는 외국법인으로서 법령 또는 정관 등에 사업연도에 관한 규정이 없는 외국법인이 따로 사업연도를 정하여 정부에 이를 신고하지 아니하는 경우에는 매년 1월 1일부터 12월 31일까지를 그 법인의 사업연도로 봅니다.(법인세법 제6조 제5항) 다만, 당해 외국법인의 첫 사업연도는 지점 사업소 등의 국내사업장을 가지게 된 날 또는 '부동산임대소득', '양도소득', '산림소득'이 최초로 발생하게 된 날로부터 그 날이 속하는 해의 12월 31일까지로 합니다.(법인세법 제6조 제6항, 법인세법시행령 제3조 제1항 제2호)
나) 국내사업장을 가지지 않게 되는 경우
국내사업장을 가지고 있는 외국법인이 사업연도중에 당해 국내사업장을 가지지 아니하게 된 경우에는 그 사업연도개시일부터 당해 사업장을 가지지 아니하게 된 날까지의 기간을 그 법인의 1사업연도로 봅니다.(법인세법 제8조 제4항)
다) 부동산임대소득, 양도소득, 산림소득을 가지지 아니하게 된 경우
국내사업장이 없는 외국법인이 부동산임대소득, 양도소득 또는 산림소득이 발생하지 아니하게 되어 납세지 관할세무서장에게 이를 신고한 경우에는 사업연도개시일부터 그 신고일까지를 1사업연도로 봅니다.(법인세법 제8조 제5항)
라) 사업연도를 변경한 경우
외국법인이 사업연도를 변경한 경우에는 종전 사업연도의 개시일부터 변경한 사업연도의 개시일 전일까지의 기간에 대하여는 이를 1사업연도로 보며, 다만 그 기간이 1월 미만인 경우에는 변경한 사업연도에 이를 포함합니다.(법인세법 제7조 제3항)






4. 외국법인의 납세지

외국법인의 납세지는 당해 외국법인의 관할세무서를 결정하는 데에 기준이 되는 장소로서 세법에서 규정하는 권리와 의무를 수행하는 장소적 개념이며, 법인세에 관한 신고 . 납부 등에 관한 일체의 사항은 법령에서 특별히 규정된 경우를 제외하고 납세지를 관할하는 세무서장에게 하는 것입니다. 따라서 원천징수 . 분리과세되는 외국법인의 경우에는 납세지 개념이 중요하지 않으나, 국내사업장이 있는 외국법인과 부동산임대소득, 양도소득 또는 산림소득이 있는 외국법인은 각 사업연도 소득을 신고 . 납부하여야 하므로 납세지가 중요한 의미를 갖는 것입니다


가. 국내사업장 또는 부동산, 양도하는 자산이나 권리, 산림의 소재지

⑴ 외국법인의 법인세의 납세지는 법인세법 제94조에서 규정하는 국내사업장의 소재지입니다. 다만, 국내사업장이 없는 외국법인으로서 법인세법 제93조에 규정하는 부동산임대소득, 양도소득 또는 산림소득이 있는 외국법인의 납세지는 각각 그 자산(부동산, 양도하는 자산이나 권리 또는 산림)의 소재지입니다.(법인세법 제9조 제2항)
⑵ 2 이상의 국내사업장이 있는 외국법인의 납세지는 주된 사업장의 소재지입니다.(법인세법 제9조 제3항)
'주된 사업장의 소재지'라 함은 직전사업연도의 사업수입금액이 가장 많은 사업장을 말합니다.(법인세법시행령 제6조 제2항 및 제3항)
⑶ 국내사업장이 없는 외국법인으로서 2 이상의 자산(부동산, 양도하는 자산이나 권리 또는 산림)이 있는 법인에 대하여는 2 이상의 국내원천소득이 발생하게 된 날부터 1월 이내에 그 소득발생장소 중 당해 외국법인이 납세지로 신고하는 장소가 납세지가 됩니다.(법인세법 제9조 제3항, 법인세법시행령 제6조 제4항)

나. 납세지의 지정

⑴ 다음과 같은 경우에는 관할 지방국세청장이 납세지를 지정할 수 있습니다. 이 경우에 새로이 지정될 납세지가 그 관할을 달리할 때에는 국세청장이 납세지를 지정할 수 있습니다.(법인세법 제10조)
⑵ 이 경우에 납세지 지정사실을 사업연도종료일부터 45일 이내에 통지하여야 하며, 45일 이내에 통지하지 아니한 때에는 종전의 납세지를 그 법인의 납세지로 봅니다.(법인세법시행령 제8조 제3항 및 제4항)
⑶ 2 이상의 국내사업장을 가지고 있는 외국법인의 주된 사업장의 소재지를 판정할 수 없는 경우(법인세법시행령 제8조 제1항 제3호)
⑷ 국내사업장은 없고 부동산임대소득, 양도소득 또는 산림소득이 발생하는 2 이상의 자산이 있는 외국법인이 2 이상의 국내원천소득이 발생하게 된 날부터 1월 이내에 신고하지 아니한 경우

다. 납세지의 변경

법인은 그 납세지가 변경된 때에는 그 변경된 날부터 15일 이내에 변경후의 납세지 관할세무서장에게 이를 신고하여야 합니다. 외국법인이 국내사업장이나 자산의 소재지를 국내에 가지지 아니하게 된 때에는 그 사실을 납세지 관할세무서장에게 신고하여야 합니다.(법인세법 제11조)
◈ 관련예규
국내사업장이 2이상 있는 외국법인의 법인세의 납세지는 구법인세법 제7조 제3항 및 동법 시행령 제7조 제2항의 규정에 의해 직전사업연도의 사업수입금액이 많은 사업장의 소재지가 되는 것이나, 법인세의 납세지였던 국내사업장에서 직전사업연도의 사업수입금액이 없거나 당해 사업연도에 신규로 2 이상의 국내사업장이 있게 되는 경우로서 납세지 지정이 되지 아니한 때에는 당해 사업연도의 사업수입금액이 많은 곳이 주된 사업장으로서 법인세의 납세지가 되는 것임.(국일 46017-169, 96. 4. 1)






2. 조세조약과 국내세법간의 관계







-우리나라와 조세조약이 체결된 국가의 거주자에 대하여는 국내세법보다 조세조약이 우선하여 적용됩니다.
(국제조세조정에관한법률 제28조)

⑴ 조세조약상 거주자란 일반적으로 개인(individual) 및 법인(corporation)을 포함하여 지칭하는 것으로서 국내세법상 개인거주자와 내국법인을 의미합니다.
다만, 우리나라가 태국과 맺은 조세조약에서는 거주자를 개인에 한정하여 사용하고 있습니다.
⑵ 외국법인의 거주지국 결정은 외국본점의 소재지 외에 조세조약상 관리 통제 지배지 기준에 의할 수 있습니다.

1. 조세조약

가. 조세조약의 개념

⑴ 조세조약이란 {소득 및 자본에 관한 조세의 이중과세회피 및 탈세방지를 위한 협약} (Convention for the Avoidance of Double Taxation and the Prevention of Fiscal Evasion with respect to Taxes on Income and on Capital)을 말하는 것이며, 다만 우리나라는 자본(capital)에 대한 조세를 가지고 있지 않으므로 대부분의 조약명칭 및 내용에서 자본을 제외하고 있습니다.
실무적으로 조세조약(tax treaty), 조세협약(tax convention), 조세협정(tax agreement), 이중과세협약(double taxation convention), 이중과세방지협약 등으로 줄여 부르고 있습니다.
⑵ 조세조약은 2개의 국가간에 체결되는 것이므로 2개국간조약, 양자조약(Bilateral Treaty)의 특성을 가지며 서면의 형식으로 되어 있습니다.


나. 조세조약의 적용대상

⑴ 조세조약은 체약국의 거주자(resident)에 대하여 적용됩니다. 즉, 조세조약은 국적에 관계없이 일방체약국의 거주자 또는 양 체약국의 거주자에게 적용됩니다. 조세조약은 양국간조약(bilateral treaty)이기 때문에 제3국의 거주자에게는 적용되지 아니합니다. 예를 들면 영국법인의 일본지점이 한국법인으로부터 받은 배당소득은 한국에서 한 영조세조약이 적용됩니다. 영국법인의 일본지점은 한 일조세조약상 제3국(영국)의 거주자이므로 한 일조약이 적용되지 않는 것입니다.
⑵ 우리나라가 체결한 조세조약은 [소득에 관한 조세(taxes on income)]의 이중과세회피 및 탈세방지를 위한 것이므로 조세조약의 적용대상조세는 법인세와 소득세 및 주민세 등이 되는 것이며 부가가치세, 특별소비세 등의 간접세는 그 대상조세가 아닙니다.

다. 조세조약의 주요 내용

⑴ 조세조약은 체약국간의 '이중과세회피' 및 '탈세방지'를 주된 목적으로 하여 체결되므로, 적용대상이 되는 인적범위인 '거주자', '고정사업장'의 범위 및 '과세대상소득의 범위'와 '소득원천지국의 문제', '적용세율의 최고한도(제한세율)' 등을 그 주요 내용으로서 규정하고 있습니다.
⑵ 따라서 조세조약은 체약국간의 과세권의 배분문제가 주요내용이라고 요약할 수 있습니다.



2. 조세조약과 국내세법과의 관계

⑴ 조세조약은 이중과세회피와 탈세방지를 주된 목적으로 하여 '체약국간의 과세권의 배분문제'를 주요대상으로 규정하는 것으로서 양체약국의 거주자에 국한하여 적용되며, 또한 특정 소득에 대한 과세문제를 특별히 규정하고 있으므로 조세조약은 국내세법에 대한 특별법 관계에 있다고 할 수 있습니다.
⑵ 그러므로 조세조약과 국내세법의 내용이 서로 상이한 경우는 조세조약이 우선하여 적용됩니다.
조세조약상 과세대상이더라도 국내세법상 과세되지 아니하는 경우는 과세되지 아니하며, 조세조약상 과세대상이 아니면 국내세법상 과세대상이더라도 과세되지 아니합니다.
⑶ 조세조약상 규정되지 아니한 내용은 국내세법에 의하는 것이며, 조세조약에 규정되어 있더라도 특별히 명시되지 않는 한 일반적으로는 국내세법의 구체적인 적용방법, 절차 등에 의하여 과세됩니다.
⑷ 2002. 1. 1 현재 우리나라가 조세조약을 체결하여 발효중인 국가는 54개국입니다.


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